本文从两个层面深入剖析了开征遗产税的议题：一是基于遗产税的价值考量，二是针对改革设计的策略导向。文章首先对遗产税的价值取向和改革设计的基本方向进行了评估，随后从多个视角对涉及税制改革的方案设计要点进行了细致的剖析，最终提炼出具有启发意义的观点。
关键词：遗产税 价值取向 改革设计
2013年，国家有关部门的指导文件中纳入了对遗产税征收问题的研究，随后，“80万元起征点”的说法在媒体上广泛传播，引发了公众的广泛关注和热议。在中国，遗产税议题与个人所得税、房产税等税种一样，关乎切身利益，触动人心。这一话题的讨论热度，甚至超过了其他相关税种，引发了极大的刺激和轰动。
遗产税属于一种无法转嫁的直接税收，通常情况下，它需要与赠与税同步设计并配套执行。根据研究者的数据，全球范围内至少有超过90个国家对这种税收进行了征收。在我国，自上世纪80年代后期开始关于改革的讨论中，已经明确提出了遗产税的概念，然而，至今尚未实施征收。经过三十多年的改革开放，社会发生了翻天覆地的变化，财富的积累和增长显而易见，而社会阶层的分化和矛盾也日益突出，引人注目。近十年来，遗产税议题变得愈发敏感，在官方文件及公共场合鲜少被提及。然而，随着讨论的重新开启，显然未来有必要且不可避免地要深入探讨这一税种的理性问题。本文旨在从价值取向和改革设计两个角度，对遗产税的相关考量进行初步的剖析与讨论。
首先，我们谈论价值取向问题。在税制和税种的设计过程中，不可避免地会反映出某种人文及社会层面的价值观念。尤其是在调节收入分配和财产配置方面，直接税的作用尤为显著。特别是那种在亲人去世后，继承人还需缴纳遗产税的规定，更是如此。直观而言，遗产税的核心理念在于实现财富的再分配，实现贫富差距的缩小，推动社会的共同繁荣。这种理念，在西方文化中，可以比作罗宾汉式的税收制度——罗宾汉是那位在中世纪晚期以劫富济贫著称的传奇侠盗——然而，这只是一个比喻。税收并非简单的掠夺，而是以政府为主导，依据法律和规则进行的再分配，是经济调节手段的一种运用。
在人类社会的数百年演进过程中，对于这种价值观念在遗产税制度中应如何具体体现，以及对于该税种的存废问题应如何权衡，始终存在诸多争议，并且预计未来还将持续下去。其中，美国的案例尤为引人注目。在遗产税实施多年之后，美国通过立法手段启动了旨在逐步下调税率并最终于2010年废除该税的进程，然而，比尔·盖茨等一众富豪却在《纽约时报》上公开发表广告，明确表示了他们的反对立场，他们认为此举不仅对社会无益，而且对他们后代的利益也构成损害。据传，最终的结果是在2010年暂停征收一年，或者说当年税率降至零，随后又开始了逐步提升税率的阶段。可以说，到目前为止，这个美国案例在主流共识和制度体系内，对实行抽肥补瘦调节的价值观给予了肯定。这实际上反映了在社会迈向发达阶段以及市场经济体制相对成熟时的一种文明特质。无论是从历史悠久的老牌英国，还是新兴的韩国，这些具有代表性的市场经济体在上述价值观上，都表现出相似之处。近年来，一些经济体已暂停征收遗产税，例如我国香港特别行政区，然而这并不代表普遍趋势，更多地体现了特定情境下的个别决策。
特别需要强调的是，从美国的视角来看，遗产税的设立在客观上显著地促进了美国已经繁荣兴盛的“第三部门”的进一步发展壮大，这一部门包括公益基金会、民间慈善机构以及志愿者非营利组织等，它们在政府公共部门和私人企业之外运作。因此，这些公益组织在社会生活中扮演了至关重要的角色。随着岁月的更迭和世代的交替，面对自然法则，那些预感自己寿命不长的富豪们，不得不做出一个清晰的决定：是在身后缴纳高额的遗产税，将剩余的财产传承给指定的继承人，还是选择在生前将大量资产捐赠出去，用以设立一个规范运作的公益基金，从而留下美名？面对这样的抉择，相当多的美国富豪更倾向于后者。目前美国拥有的公益性质基金会名单，若按照字母顺序从A到Z排列，便能构成一套厚重的多卷书籍。笔者曾在国会图书馆亲睹此景，记忆犹新。在洛克菲勒基金会成立之初，由著名的美国洛克菲勒财团出资，便依照美国法律明确了其公益性质。随后，理事会负责组建专业团队进行安全投资，并将增值部分用于实现其公益目标。这一做法彻底杜绝了基金会向洛克菲勒财团提供回报的可能性。因此，洛克菲勒财团或许面临破产清算，甚至不复存在，然而洛克菲勒基金会却将永续存在——正是美国的这套相关法规与制度机制，确保了遗产税与公益基金会之间形成了稳固的因果关系，从而对社会和谐起到了积极的推动作用。
以“中国梦与美国梦的共通之处”这一视角出发，我们可以得出结论：自改革开放以来，我国在经济与社会领域的发展，已在诸多方面与发达国家呈现出相似之处。例如，富豪阶层日益壮大（这一点从屡次发布的排行榜中便可窥见一斑），慈善公益活动也日益增多（在当前中国正努力摆脱混乱的时期，公益慈善活动甚至与各类“变体”行为及八卦新闻交织在一起），同时，社会对收入分配和财产配置现状的关注度也越来越高（几乎每个人对此都有许多话要说）。鉴于中国在遗产税领域的处理方式，迫切需要借鉴国际先进经验，并在社会共识方面形成对基本价值取向的认同，这已变得极为重要且刻不容缓。
邓小平屡次重申“先富后共富”的理念，在改革开放初期，他主要关注的是允许某些人或某些地区率先富裕，以适应经济发展中不可能齐头并进实现共同富裕的客观规律；而在后期，他则特别强调在实现富裕之后所面临的问题并不比未富裕时减少，务必努力实现全体人民的共同富裕。《邓小平年谱》这部权威著作中记录了邓小平生前最后一次公开发表的言论，那是在与弟弟邓垦就收入分配等议题的交谈中。在这段谈话中，邓小平将如何妥善解决共同富裕问题视为关乎国家未来走向和命运的关键战略，以及关乎国家大政方针和整体大局的重大议题。
本文主张，基于这种“先富共富”的理念所蕴含的价值观念来分析问题，坚守“两个一百年”的中国现代化目标，我们绝不能将遗产税这一促进我国先富共富历史进程的制度选择排除在外。虽然税收并非万能，但若要迈向现代国家和现代税制，不积极、不前瞻地认识和考虑遗产税等直接税的制度建设，则绝对不可取。客观上，不管早晚，都会将开征遗产税的问题推至决策层面。那些具有远见和战略思维的改革者，理应更加主动、更具预见性地推进相关研究，并在此基础上明确基本的价值导向、汇聚社会共识以及筹备必要的设计要素。至于在价值取向观念确立的基础上，对于直接税的培育与成长，我们必须具备长远的眼光，展望至少50至100年的未来。
在经过价值取向的考量以及改革总体方向的判断后，遗产税相关的一系列问题变得极其复杂，这并非简单的几句话就能完全阐述明白。
因此，有必要进一步阐述遗产税改革在设计上的问题意识。在此，所谓问题意识，并非指遗产税需解决的具体问题——前文对价值取向的讨论分析，已在宏观层面上解决了这一难题——即该税种旨在依照法律规定，发挥调节经济结构的功效，成为推动公益慈善事业发展的助力，并为实现共同富裕及民族复兴的现代化伟大进程提供支持。所述问题导向主要关注的是：若实施遗产税的改革，我们可能面临哪些挑战？在改革方案的设计中，我们应如何应对这些问题？
面对错综复杂的矛盾交织，中国的改革牵一发而动全身。关于遗产税，暂且不论其与赠与税等技术性问题的关系，关键在于，它与社会基本问题的关联是多维度的。因此，有必要以若干基本问题为指引，在确认遗产税的价值取向后，对相关问题的税改方案设计原则进行深入探讨，以期形成切实可行的方案。
改革视野下，推行遗产税的首要挑战在于，该税种的实施必然促使居民财产申报、登记、审核、保管及交易等相关制度的全面构建，尤其是官员财产申报制度面临的首要任务。审视事物之间的逻辑联系，我们可以清晰地看到，首先，若缺乏居民财产的实名申报与登记机制，以及对其金融资产、不动产等的联网查验制度，那么，征收遗产税所依赖的可靠信息将无从获取。其次，政府需肩负起公共权力的职责，构建并执行财产申报、登记、查验的相关制度。同时，亦需配套一套严谨、公正、令人信服的财产保护体系。这意味着，社会成员通过合法途径获得的财产，理应受到法律的严格保障，不受任何侵犯。否则，我们如何能在自然法层面上确保政府行使公权征税的合法性呢？第三，鉴于上述各项制度，必然衍生出市场经济中不可或缺、且特别强调高规范标准的财产交易体系。这一体系需全面涵盖并妥善处理统一市场内，作为资源要素的各类财产在竞争与要素流动过程中可能出现的买卖行为及产权变更。它必须规范地解决所有与产权交易相关的问题，避免留下任何法律上无法解决的“后遗症”。否则，又怎能顺利衔接后续将要征收的遗产税呢？以小产权房为例，据传在北京地区，此类房产数量已累积至数十万套。若此类房产步入法律诉讼程序，包括但不限于所有权和继承权的确认，它们将被明确归类为“无产权房”。在这种情形下，征收遗产税的依据是否依然成立？此外，解决上述问题的首要现实挑战，在于必须建立起一个令人信服的官员财产申报制度，并确保其得到充分执行与公开。领导层应率先垂范，做到群众所要求之事，而那些被视为领导且担任一定级别以上党政职务的人，若自身无法严格遵守财产申报规定（此行为亦涉及财产公示），又怎能期待全体民众普遍执行财产申报义务，进而对之征收遗产税呢？在我国当前这一领域的实际情况中，尽管官员财产申报与公开制度已成为全球众多迈向现代化国家与经济体普遍实施或正积极推广的制度，然而在我国，这一制度目前仅在少数部门的内部进行试点，以及在一些地方的基层开展公开试点（例如，媒体曾报道的新疆阿勒泰地区和浙江磐安县的试点）。至于未来的发展方向，目前仍存在较大争议，尚未有明确结论。
提及此处，我们讨论的还只是遗产税改革方案设计中的问题导向下的首个议题；据此，我们已能明确：确立这一税收政策所涉及的敏感前提，与我国当前状况尚有较大差距——研究是必要的，但急于推进则不切实际。但作者认为有必要在此重申：基本的道理应当指导细节，宏观的导向涵盖了对于过程、步骤、主次急缓等方面的思考。对于目前尚不具备实际操作能力，但与改革和社会发展的大方向相吻合的事项，我们应当探讨如何创造条件，以及采取哪些措施来逐步实现条件成熟，从而推动其进入可执行阶段。这些议题既不能仅仅因为它们“不切实际”就被忽视而不加探讨，也不能因为“现阶段无法实施”就全面否定、不予认可——遗产税正是中国目前所遭遇的这类问题之一。
接下来的讨论无需过于详尽，但仍需简要概述：遗产税的实行至少会引发其他几个重要议题。
在遗产税改革的设计考量中，第二个挑战在于，若此税成为继个人所得税、房产税之后的我国直接税体系基石，则标志着税改已进入“深水区”。在我国长期坚持的依宪行政和依法治税原则指导下，公民及纳税人的意识将面临新一轮前所未有的强烈激发，进而形成对“无代表、不纳税”原则的更加强烈的公众诉求和社会压力。这无疑将迫使税改配套措施进行一系列“理财民主化、法治化”的改革——这些改革与十八大提出的“五位一体”全面改革战略导向相契合，但显然具有攻坚克难的特性，亟需正视其牵一发而动全身的联动关系，并展现出实质性改革的大决心、大勇气与大智慧，全面规划并逐步实施，而非一蹴而就。
第三个问题要求在征收遗产税时，必须兼顾对先富阶层的包容性引导以及对其持续创业和发展的激励措施。从某种角度来看，我国先富阶层中占据多数的企业家，他们的企业家精神和才能，在实现现代化和赶超的漫长过程中，是一种极为稀缺的资源。开征遗产税之际，必须兼顾激励相关纳税人及其家族、团队继续投身创业与发展的需求，并构建相应的具体措施（例如，在遗产税的征收过程中，对仍处于实体经济运营中的资产实施差异化处理，采取低税率或免税的待遇）。有人担忧，一旦在中国实施遗产税，可能会导致富裕人群大量转移资产并引发大规模移民潮。实际上，只要处理得当，情况绝不会如此严重。设想一下，若仅仅从税负角度考虑，他们能逃往何方？若他们前往美、欧等发达国家，恐怕难以逃脱那里更为严格和规范的遗产税及其他直接税的约束；而若他们打算逃往那些偏远、狭小的“避税天堂”，似乎也并不太可能成行。确保中国先富阶层稳定和持续的关键，并非单纯依靠“零税收”（那是不现实的）或是“尽量降低税收”（虽然有一定可行性，但并非最核心的要素），真正要做到这一点，关键在于构建一个制度健全且前景乐观的中长期预期，同时让他们通过政府维护社会公平正义、推动社会和谐的实际举措，感受到基础稳固、踏实可靠并不断加强的安全感。
第四个问题在于，在征收遗产税的过程中，必须充分考虑到对国内中等收入群体的培育与发展。这一群体，被国际社会广泛认定为中产阶级，但在我国目前的占比相对较低。在未来较长的历史阶段内，培育并壮大这一阶层，已成为党中央文件中明确提出的指导原则。培养中等收入阶层的重要性显而易见：这些拥有稳定财产、坚定信念且倾向于理性思考的社会成员，实际上构成了维护社会稳定、安宁与和谐的基石。因此，在我国直接税体系逐步发展的过程中，对他们应给予特别关照，实施针对性措施，以推动形成橄榄型社会结构。鉴于此，关于遗产税起征点的热议，在设计时显然应当将焦点放在届时中产阶级财产规模的较高水平上。
第五个问题要求在开征遗产税之前，必须做好充分的准备并同步实施对中国“第三部门”的支持政策和措施。例如，建立健全规范化的公益基金会法律法规以及相应的扶持政策，这样的成龙配套工作至关重要。它是遗产税产生联动效应的关键因素之一，必须纳入考量范围。国际经验表明，遗产税所带来财政收入有时微不足道，然而，其存在却极大地丰富了“第三部门”的收入渠道，而相应的法律和制度建设则是其长期发展的坚实保障。实际上，我国近年来民间及企业参与的公益慈善活动在社会中愈发活跃，然而，标准化的公益基金会在中国的发展却相对缓慢。针对发展滞后的法律制度变革亟需尽快推进，以奠定未来的坚实基础。同时，对于那些能够承担公益基金委托进行安全投资的专业实体，其成长同样需要得到适当的指导和扶持。
第六个问题涉及遗产税改革方案设计中的众多技术细节，必须妥善解决。例如，是采用统一遗产税制还是分段遗产税制，各地区的起征点如何具体量化确定，以及赠与税如何进行整合设计等。这些问题在此不做详细讨论。综上所述，社会上广泛关注的遗产税起征点问题，实际上只是遗产税改革众多问题中的一个，且具有明显的技术性特征。然而，关于这一议题引发的广泛讨论，却具有显著的社会价值：我国的经济社会转型发展，在步入中等收入水平后，似乎已进入了对税制改革，尤其是对直接税这种直接进行利益和财产再分配的税种的高度关注阶段。这一阶段，要求我们的公共权力体系、政府部门，将社会公众的关切转化为推动力，主动寻求与全社会的积极因素相结合，共同研究和推动必要的税制改革及其全面配套改革。无疑，这真正是一种历史性的考验。
最后需探讨一下遗产税改革与房产税改革的异同。房产税和遗产税均为直接税范畴，为何我始终坚持将调控高端作为核心，积极推动上海、重庆两地已启动的房产税改革试点？然而，在此处却详细阐述了遗产税改革的相关前提，却对改革的启动（即便是试点）尚未发表任何意见。本文的核心考量包括：这两个税种的改革均顺应了经济社会发展的总体趋势；尽管房产税改革面临重重困难，但相较于遗产税改革，它仍显得较为简单；因此，房产税改革可以优先于遗产税改革，提前进行。直接通过观察便能发现：房产税的征税基础是固定不变的，一目了然，而遗产税的征税基础虽然包含房产，但也涵盖了如金融资产等可以流动的部分，其确定与征收过程相对复杂得多；房产税改革的试点工作可以明确地部署在有限的几个地区，采取灵活的方式逐步推进，先构建基本框架，同时也对近年来各方高度关注的房地产调控、地方税收体系完善以及收入分配优化等问题给予了回应。然而，若要开征遗产税，似乎难以先在局部地区进行试点——这样做显然会引发金融资产的区域流动性外流。仅凭这两点，便足以构成我们为何在安排渐进式改革、区分事务缓急时，将遗产税置于较后考虑位置的显著依据——当然，还有其他诸多理由可供列举。
现实生活已经将一系列改革议题客观地置于全面深化改革的方向和方案的制定与决策之中，我们应当集思广益，迎接挑战，对改革进行深入的探讨并促成恰当方案的选择。以“中国梦”为指引，我们将直接税、遗产税等改革设计问题纳入我们整体配套改革计划的路线图和时间表中，长远规划，稳步推进。
贾 康 简 介
第十一届和第十二届全国政协委员，同时也是全国政协参政议政人才库的特聘专家，华夏新供给经济学研究院的院长，中国财政科学研究院的研究员和博士生导师。他曾经长期担任财政部财政科学研究所所长一职。来自北京、上海、福建、安徽、甘肃、广西、西藏等地的政府，以及北京大学、中国人民大学、国家行政学院、中央社会主义学院、南开大学、武汉大学、厦门大学等众多高校，均聘请了他们为专家、顾问或咨询委员。他们于1988年有幸被选入亨氏基金项目，并在美国匹兹堡大学担任访问学者，为期一年。1995年，他们获得了国务院政府特殊津贴的荣誉。1997年，他被评为国家百千万人才工程中的高级学术领军人物。他多次受到党和国家领导人的邀请，参与关于经济工作的座谈会。在2010年1月8日的中央政治局第十八次集体学习中，他作为“财税体制改革”专题的讲解人之一，发表了演讲。他是孙冶方经济学奖、黄达—蒙代尔经济学奖以及中国软科学大奖的获得者。担任国家“十一五”、“十二五”、“十三五”规划专家委员会成员，以及国家发改委PPP专家库专家委员会的专家。2013年，我主编了《新供给：经济学理论的中国创新》，并推动了“华夏新供给经济学研究院”及“新供给经济学50人论坛”的创立，担任了这两个机构的首任院长和首任秘书长，以及第二届理事会期间的首席经济学家。在2015年至2016年间，我与苏京春共同撰写并出版了《新供给经济学》、《供给侧改革：新供给简明读本》和《中国的坎：如何跨越“中等收入陷阱”》，这本书还荣获了中国图书评论学会和央视颁发的“2016年度中国好书”称号。此外，2016年出版的《供给侧改革十讲》也获得了中组部、新闻出版广电总局以及国家图书馆的全国精品教材评价。自2017年以来，作者陆续完成了《供给侧结构性改革理论模型与实践路径》、《供给侧改革主线上的未来财税》以及《财政学通论》等众多专著的撰写与出版。依据《中国社会科学评估》发布的2006至2015年间我国哲学科学领域6268种学术期刊所载700余万篇文献的全面数据统计，贾康先生的论文发表数量（达398篇），总引用次数（高达4231次），以及总下载量（高达204115次）均位居首位，其综合指数为3429，显著领先于他人，堪称经济学领域核心作者的杰出代表。
